Al BOE de 28 d’abril de 2021 es publicà el Reial decret llei 7/2021, de 27 d’abril (RDL 7/2021), ratificat per la Resolució de 13 de maig de 2021, de al Congrés dels Diputats, per la qual s’ordena la publicació de l’Acord de convalidació de el Reial decret llei 7/2021 (BOE del dia 19 de maig), pel qual s’incorporen a l’ordenament jurídic espanyol diverses directives de la Unió Europea (UE), entre altres matèries, en l’àmbit tributari, afectant l’Impost sobre el Valor Afegit (IVA). Es tracta de la Directiva (UE) 2017/2455, de el Consell, de 5 de desembre de 2017; i de la Directiva (UE) 2019/1955, de el Consell, de 21 de novembre de 2019, referides a la localització de les prestacions de serveis i a les vendes a distància de béns i a certes lliuraments nacionals de béns. Les dues havien de ser objecte de transposició abans de l’1 de juliol de 2021, d’aquí la urgència en la seva inclusió en aquest RDL7 / 2021, al no haver-se tramitat el corresponent projecte de llei amb la deguda anticipació.
L’entrada en vigor de les modificacions introduïdes i que tot seguit comentarem és el dia 1 de juliol de 2021.
A l’espera de l’aprovació definitiva de el règim de tributació de les operacions intracomunitàries, que està en estudi i elaboració per la UE, amb la reforma ara publicada es conclou la regulació del tractament de l’IVA de el comerç electrònic i s’estableixen les regles de tributació de els lliuraments de béns i prestacions de serveis que, generalment contractats per internet o altres mitjans electrònics per consumidors finals de la Unió, són enviats o prestats per empresaris o professionals des d’un altre Estat membre o un país o territori tercer.
A continuació, resumim les novetats previstes en aquest Reial decret llei prenent com a font la informació de l’AEAT al respecte.
- Comerç electrònic
L’article desè de l’RD-Llei 7/2021 incorpora al nostre ordenament intern la Directiva (UE) 2017/2455 de Consell, de 5 de desembre de 2017 i la Directiva (UE) 2019/1995 de Consell de 21 de novembre de 2019 amb el que es conclou la regulació del tractament de l’IVA de el comerç electrònic.
La transposició de la primera part de la Directiva 2017/2455, l’entrada en vigor es va produir l’1 de gener de 2019, va ser incorporada al nostre ordenament intern per la Llei 6/2018, de 3 de juliol, de pressupostos generals de l’Estat per a l’any 2018 i va suposar, en relació amb els serveis prestats per via electrònica, de telecomunicacions i de radiodifusió i televisió:
- L’establiment d’un llindar comú a escala comunitària de fins a 10.000 euros anuals que permet que, mentre no es superi aquest import, els serveis prestats per microempreses establertes en un únic Estat membre estaran subjectes a l’IVA de l’Estat membre d’establiment del prestador.
- L’aplicació de la normativa de facturació existent a l’Estat membre d’identificació del proveïdor que s’aculli als règims especials de finestreta única.
- Permetre la utilització dels règims especials de finestreta única a empresaris o professionals no establerts en la Comunitat, però ja registrats a l’efecte de l’IVA en un Estat membre.
Aquestes modificacions es mantenen vigents i seran també d’aplicació en relació amb les operacions a què s’amplia la finestreta única.
L’aplicació des l’1 de juliol de 2021, introdueix importants modificacions en l’àmbit de la tributació dels lliuraments de béns i prestacions de serveis que, generalment contractats per internet i altres mitjans electrònics per consumidors finals comunitaris, són enviats o prestats per empresaris o professionals des d’un altre Estat membre o un país o territori tercer.
Aquestes operacions queden subjectes a l’IVA a l’Estat membre d’arribada de la mercaderia o d’establiment del destinatari, aconseguint amb això:
- Augmentar els ingressos tributaris, reduir les pèrdues de recaptació i aturar la frau de el comerç transfronterer.
- Garantir la imparcialitat de les decisions de compra dels consumidors, protegint la competència entre els proveïdors comunitaris i de fora de la UE.
- Reduir les càrregues administratives i els costos de gestió de l’IVA per als operadors.
La gestió tributària de el comerç electrònic en l’IVA es sustenta en l’ampliació dels règims especials de finestreta única que passen a ser el procediment específic per a la gestió i recaptació de l’IVA meritat per aquestes operacions a nivell comunitari. Així mateix, per primera vegada, s’involucra als titulars de les interfícies digitals que faciliten el comerç electrònic, que es converteixen en col·laboradors de la pròpia recaptació, gestió i control de l’impost.
- Definició de dues noves categories de béns (articles 8. Tres i 8 bis LIVA).
Per determinar clarament l’àmbit d’aplicació de la finestreta única es defineixen dues noves categories de lliuraments de béns:
- Vendes a distància intracomunitàries de béns: lliuraments de béns expedits o transportats pel proveïdor des d’un Estat membre a un altre de diferent els destinataris actuïn o tinguin la condició de consumidors finals. Els béns hauran de ser diferents de mitjans de transport nous o béns objecte d’instal·lació i muntatge.
- Vendes a distància de béns importats de països o territoris tercers: lliuraments de béns que hagin estat expedits o transportats pel proveïdor a partir d’un país o territori tercer amb destinació a destinataris que actuïn o tinguin la condició de consumidors finals establerts en un Estat membre. Aquestes operacions són independents de la importació que realitza el destinatari dels béns importats. Els béns hauran de ser diferents de mitjans de transport nous o béns objecte d’instal·lació i muntatge.
2.Supressió de l’exempció en les importacions de béns d’escàs valor (article 34 LIVA).
Se suprimeix l’exempció en les importacions de béns d’escàs valor aplicable en l’actualitat fins als 22 euros de valor global de la mercaderia, de tal manera que les importacions de béns que no s’acullin a la finestreta única hauran de liquidar l’IVA a la importació .
3.Exempció de l’IVA en les importacions que es declarin a través de la finestreta única (article 66. 4t LIVA).
Per afavorir l’aplicació de el règim especial de finestreta única d’importació (IOSS) i evitar la doble imposició, s’estableix una exempció de l’IVA a les importacions de béns que en el moment de la importació hagin de declarar-se d’acord amb aquest règim especial.
El venedor, o l’intermediari que actuï pel seu compte, haurà d’aportar a la duana el número d’identificació individual IOSS assignat, com a molt tard en el moment de presentar la declaració duanera d’importació.
Només és aplicable a enviaments el valor intrínsec no excedeixi els 150 euros, quedant exclosos els productes objecte d’impostos especials.
- Lloc de realització de lliuraments de béns (articles 68 i 73 LIVA).
Les vendes a distància intracomunitàries de béns, tributaran a l’Estat membre on el destinatari rep la mercaderia.
No obstant això, tributaran en el lloc d’inici del transport quan aquestes vendes siguin efectuades per empresaris establerts en un únic Estat membre i el seu import, juntament amb els serveis prestats per via electrònica, de telecomunicacions i de radiodifusió i televisió realitzats a la Comunitat, no superin un llindar comú a escala comunitària de 10.000 euros. En aquest cas, els empresaris podran optar per la tributació en destinació.
Els lliuraments de béns objecte d’impostos especials, quan els destinataris siguin les persones les adquisicions intracomunitàries de béns no estiguin subjectes en virtut de l’article 14 LIVA, tributaran en tot cas en destinació.
Les vendes a distància de béns importats de països o territoris tercers tributaran a l’Estat membre d’arribada de l’expedició o transport quan s’apliqui el règim especial d’importació de la finestreta única.
5.Lloc de realització de prestacions de serveis (article 70. Uno.4º i 8è, article 73 LIVA).
El llindar comú a escala comunitària de 10.000 euros aplicat en el cas d’empresaris establerts en un únic Estat membre per permetre tributar els serveis prestats per via electrònica, de telecomunicacions i de radiodifusió i televisió a l’Estat membre d’establiment, passa a incloure l’import de les vendes a distància intracomunitàries efectuades.
- Interfícies digitals: plataformes, portals i mercats en línia (articles 8.bis, 20 bis, 75, 94. Uno.1º.c i 166 bis LIVA).
Per assegurar l’ingrés de l’IVA i reduir les càrregues administratives dels proveïdors, administracions tributàries i dels propis consumidors finals s’ha d’entendre que els empresaris o professionals titulars d’una interfície digital han rebut i lliurat en nom propi els béns quan facilitin (1 veure nota a la fi) les següents vendes:
o Vendes a distància de béns importats de països o territoris tercers en enviaments el valor intrínsec no excedeixi els 150 euros.
o Lliuraments de béns a l’interior de la Comunitat per part d’un proveïdor no establert en la Comunitat a consumidors finals.
Aquesta ficció determina importants implicacions tributàries:
- Els titulars de les interfícies digitals tenen la consideració de subjectes passius de l’impost.
- Es realitzen dos lliuraments de béns, una de proveïdor a titular de la interfície i una altra per part de la titular de la interfície a al consumidor final. La meritació de les dues entregues es produeix amb l’acceptació de l’pagament de client.
- El transport dels béns es troba vinculat al lliurament que realitzen els titulars de la interfície a al consumidor final.
- El lliurament de el bé que s’entén realitzada pel proveïdor a titular de la interfície està exempta d’IVA i no limita el dret a la deducció de l’IVA suportat per qui la realitzen.
- L’empresari o professional titular de la interfície digital podrà acollir-se als règims especials de finestreta única per a la declaració-liquidació de l’IVA derivat d’aquestes operacions per les que tingui la condició de subjecte passiu, fins i tot quan es tracti de lliuraments interiors a consumidors finals en el mateix Estat membre on s’emmagatzemen les mercaderies.
Els empresaris o professionals titulars d’una interfície digital tindran les següents obligacions registrals:
o Quan facilitin el lliurament de béns o la prestació de serveis i no tinguin la condició de subjecte passiu: registre d’aquestes operacions el contingut s’ajustarà al que disposa l’article 54 quater.2 de el Reglament (UE) nº 282/2011 de Consell , de 15 de març de 2011 i que ha d’estar per via electrònica, prèvia sol·licitud, a disposició dels Estats membres interessats. Aquest registre es mantindrà per un període de deu anys.
o Quan facilitin el lliurament de béns i tinguin la condició de subjecte passiu o quan participin en una prestació de serveis per via electrònica per a la qual es considerin que actuen en nom propi:
-Els registres que estableix l’article 63 quart del ‘Reglament (UE) nº 282/2011 si l’empresari s’acull als règims especials de finestreta única.
-Els registres que estableix l’article 164.Uno. 4t LIVA si no s’acullen a la finestreta única.
7.Regímens especials de finestreta única
(Capítol XI del Títol IX LIVA).
S’inclouen tres nous règims especials per a la declaració i liquidació de l’IVA meritat pels lliuraments de béns i prestacions de serveis efectuades a favor de consumidors finals per empresaris i professionals, generalment no establerts en l’Estat membre on queden subjectes les operacions, que substitueixen i s’amplien els règims especials vigents en l’actualitat per als serveis prestats per via electrònica, de telecomunicacions i de radiodifusió i televisió:
- Règim exterior de la Unió (OSS). Aplicable als serveis prestats per empresaris o professionals no establerts a la Comunitat a consumidors finals.
- Règim de la Unió (OSS). Aplicable a les següents operacions:
*Els serveis prestats per empresaris o professionals establerts a la Comunitat, però no a l’Estat membre de consum a consumidors finals.
*Vendes a distància intracomunitàries de béns.
*Lliuraments interiors de béns imputades als titulars d’interfícies digitals que facilitin el lliurament d’aquests béns per part d’un proveïdor no establert en la Comunitat a al consumidor final.
- Règim d’importació (IOSS). Aplicable a les vendes a distància de béns importats de països o territoris tercers a què podran acollir-se, directament oa través d’un intermediari establert a la Comunitat, en determinades condicions, els empresaris o professionals que realitzin vendes a distància de béns importats de països o territoris tercers en enviaments el valor intrínsec no excedeixi els 150 euros, a excepció dels productes objecte d’impostos especials.
Aquests règims presenten les següents característiques:
- Van a permetre, mitjançant una única declaració-liquidació presentada per via electrònica davant l’Administració tributària de l’Estat membre pel qual hagi optat o sigui d’aplicació (Estat membre d’identificació), que l’empresari o professional pugui ingressar l’IVA meritat per totes seves operacions efectuades a la Comunitat (Estats membres de consum) per cada trimestre o mes natural a què s’aplica, en cada cas, el règim especial.
- Quan Espanya sigui l’Estat membre d’identificació, l’empresari o professional està obligat a declarar davant l’Administració tributària espanyola l’inici, la modificació o el cessament de les seves operacions i serà identificat mitjançant un número d’identificació individual assignat per la mateixa.
- Els empresaris i professionals han de mantenir durant deu anys un registre de les operacions incloses en els mateixos que estarà a disposició tant de l’Estat membre d’identificació com del de consum. També estan obligats a expedir i lliurar factures respecte de les operacions declarades d’acord amb els règims especials.
- No podran deduir l’IVA suportat per a la realització de les seves operacions a les referides declaracions-liquidacions. Si es tracta d’empresaris i professionals no establerts en el territori d’aplicació de l’impost, que no presentin autoliquidacions davant l’Administració tributària espanyola per altres operacions, podran sol·licitar la devolució d’aquestes quotes pel procediment previst en els articles 119 i 119 bis LIVA, sense exigir el requisit de reciprocitat de tracte en el cas d’empresaris o professionals no establerts en la Comunitat.
- Modalitat especial per a la declaració i el pagament de l’IVA sobre les importacions (article 167 bis LIVA).
Quan l’empresari o professional no hagi optat per acollir-se a el règim especial aplicable a les vendes a distància de béns importats podrà aplicar aquesta modalitat especial de declaració complint els següents requisits:
- Que el valor intrínsec de l’enviament no superi els 150 euros
- Que es tracti de béns que no siguin objecte d’impostos especials
- Que la destinació final de l’expedició o transport sigui el territori d’aplicació de l’impost.
En aquests casos, el destinatari dels béns importats serà responsable del pagament de l’IVA, però la persona que presenti els béns per al seu despatx a la duana recaptarà l’impost del destinatari i efectuarà el pagament de l’IVA recaptat a través d’una modalitat especial de declaració corresponent a les importacions realitzades durant el mes natural.
Aquestes importacions quedaran gravades a el tipus general.
- Tipus impositiu de l’0% en el lliurament, importació i adquisició intracomunitària de material sanitari
La disposició addicional primera de l’RD-Llei 7/2021, amb efectes des de l’1 de maig de 2021:
- Manté fins al 31 de desembre de 2021 l’aplicació del tipus impositiu del zero per cent als lliuraments interiors, importacions i adquisicions intracomunitàries de material sanitari per combatre la COVID-19, els seus destinataris siguin entitats públiques, centres hospitalaris i entitats privades de caràcter social.
- Actualitza la relació de béns als quals és d’aplicació aquesta mesura en el seu annex.
Es recorda que aquestes operacions s’han de documentar en factura com a operacions exemptes.
(1) D’acord amb l’article 5 ter de Reglament d’Execució (UE) nº 282/2011, s’entén per «facilitar» la utilització d’una interfície electrònica per tal que un client i un proveïdor que posi béns a la venda a través de la interfície electrònica puguin establir un contacte que doni lloc a un lliurament de béns a través d’aquesta interfície electrònica a aquest client.
JDA SFAI